新土地法下石油企业资源型用地研究

[提要] 我国石油企业由于历史原因拥有大量国家划拨土地，这些划拨土地由于其无偿性、无期限性，它们的真实价值并没有在石油企业的财务报表中得到反映，这给企业带来利益却给国家土地资源的有效利用带来不利影响。本文以中国石油为例，通过进行假设对中国石油的划拨土地进行资产表示出来，计算分析划拨土地资产表示出来对企业的影响，并提出相关对策。

关键词：石油企业；划拨土地；土地资产

基金项目：陕西省教育厅研究基地项目：“陕西石油企业资源型用地的现状及问题研究”（基金号：12JZ027）

中图分类号：F27 文献标识码：A

收录日期：2016年3月24日

一、引言

在我国，实行土地公有制，存在两种形式，即：全民所有制和集体所有制。我国石油企业资源型用地取得方式主要有国家划拨、出让、租赁、授权经营、国家作价入股等，由于历史原因，其中无偿划拨方式取得的占很大比重。在2002年出台的《划拨土地目录》中对石油天然气设施用地的划拨范围进行了详细规定，然而随着我国土地政策的逐渐改变，有报道显示随着即将出台的新土地法对石油天然气设施用地的范围进行了大幅度缩减，极有可能只保留油、气（汽）、水集输和长输管道、专用交通运输设施这类土地的划拨。因此，土地使用的有偿化是我国土地政策发展的趋势，在当前的趋势下石油企业需要将无偿划拨方式取得的土地价值进行合理的表示出来，才能在财务报表中对土地资产的价值真实体现。石油企业需要寻找到合理的土地资产表示出来方法来适应国家政策的要求，然而不可忽视的是土地资产表示出来后势必会对企业的财务指标和日常经营活动造成一定的影响，企业在土地资产表示出来的过程中只有找到平衡点才能保证企业正常发展。

二、石油企业用地资产现状

随着土地政策的变化，石油企业获取的土地绝大部分必须通过有偿的方式获得，在历史条件下企业通过国家无偿划拨、授权经营、国家作价入股的土地价值方面，石油企业的价值评估明显有失公允，其相应的财务处理也存在一些弊端。对于通过划拨方式取得的土地使用权，由于历史原因，我国一些石油企业仍存在单独计价入账的土地，因而仍应按照财政部1995年《关于国有企业清产核资中土地估价有关财务处理问题的通知》规定：“对于通过行政划拨方式取得的土地，企业应按确认、批复的价值，在固定资产中单独反映，不计提折旧”。可见，应将这类土地作为固定资产核算，借记“固定资产―土地”科目，贷记“资本公积―国家资本公积”科目，并且不计提折旧。国有企业把无偿划拨的土地使用权列为一项资产，不利于外部信息使用者决策。如前所述，无偿划拨土地若作为一项资产列报，人为地夸大了企业的经济实力，容易对使用者产生误导。对比两个账面资产相等的企业，一个企业的土地使用权是以划拨方式取得的，另一个企业的土地使用权是以出让或转让方式取得的，从账面数字上看不出两个企业资产的区别，而实际上两者的资产是不可比的，因为前者虚增了资产。无偿授予国有企业土地使用权是对企业的一项优惠政策，这造成了企业间竞争的不公平，客观上纵容了国有企业的惰性，不利于国有企业竞争力的提高。因而这部分土地需要在土地政策的新趋势下通过一定的方式进行资产表示出来，也是当前石油企业的顽疾所在。

土地使用权是指国家机关、企事业单位、农民集体和公民个人以及三资企业，凡具备法定条件者，依照法定程序或依约定对国有土地或农民集体土地所享有的占有、利用、收益和有限处分的权利。对于在新土地法下石油企业获取土地时必须通过有偿的方式获取，通过出让方式得到的比例也在逐渐上升。在我国，企业获得土地使用权的方式主要通过国家划拨和出让两种方式取得。土地资产评估不科学，造成价格差异大。石油企业在获取土地使用权而做出的各项支出都作为土地使用权的入账价值计入无形资产中，然而这些支出有的却远远低于土地的真正价值，这就造成了土地的实际价值被严重低估。划拨土地就是这部分价值被严重低估的土地，也是本文所要着重探讨的需要进行价值表示出来的土地。

三、石油企业土地价值问题分析

我国石油企业由于其用地的获得方式存在特殊性，因而在新土地政策的要求下，存量划拨土地的资产表示出来问题尤为突出。国家当初将土地划拨给企业时只收取了少量的安置补偿费，并将该部分费用作为期间费用处理。而现在企业为了适应土地使用有偿化的要求，仅仅将企业最初得到这些土地时的费用当作土地的价值入账，这样的入账价值明显低估了土地的实际价值，是严重违背会计处理原则的。

（一）土地价值计算。我国石油企业在当前土地政策发展要求下需要将获取到的土地作为无形资产土地使用权一项进行会计处理，然而没有通过市场交易获得的土地使用权的账面价值不存在或者明显偏低，不能够真实反映出我国石油企业的土地资产的真实价值。对于中国石油来说，中国石油从国家那里获取到授权经营土地，再以租赁等方式划拨给分公司或者采油公司，这期间不存在土地使用权的问题。租赁方式获取的土地直接将租金计入了当期费用中，也不需要考虑土地使用权。然而这样的数据并没有真实反映中国石油实际掌握的土地资产价值，而我们也无法获取到更进一步的数据证明无形资产的土地使用权数量中有多少是划拨取得多少属于出让。这也反映出，中国石油当前在财务报表中揭示的土地使用权总价值明显低于估算价值，这也说明当前石油企业土地价值并没有真实体现，由于历史原因的存在，划拨土地价值隐化问题严重，需要使这部分价值被表示出来才能保证石油企业的财务信息更加符合真实的情况。

（二）土地入账后的影响。土地资产入账后每年的摊销额会比土地资产表示出来前有大幅度的提升，这是由于中国石油大量的国家划拨土地的真实资产并没有计入土地使用权科目，或者仅将这部分土地的少量土地征用费用计作土地使用权金额，因而并不能完全公允反映土地价值，净利润因为土地真实价值的表示出来而下降。由此可见，土地资产得到合理表示出来后，势必会对企业的利润造成巨大影响。净利润是企业经营成果的重要考量因素，因而土地资产的合理表示出来的企业对于真实反映企业经营成果有着十分重要的意义。随着土地资产的表示出来，企业的相关财务指标也会发生一定的变化。土地资产表示出来前石油行业的总体平均资产负债率为34%，中国石油2011年和2012年的资产负债率为43.52%和45.56%，处于较低负债水平。一方面说明石油行业企业对前途充满信心，利用债权人进行经营活动的能力较强；另一方面说明由于石油企业技术的复杂性、回报周期的长期性的特点，导致总体的债务融资比例不高。在土地资产表示出来后，由于划拨土地的价值被计入“无形资产―土地使用权”科目，使得中国石油的资产总额有了大幅度的提升，因而中国石油的资产负债率也有了很大程度的下降，这也更加真实的反映出了石油企业拥有的土地在资产得到表示出来时对资产的真正反映。随着划拨土地的土地价值表示出来后，中国石油的权益乘数必将变化。权益乘数增大表明所有者投入企业的资本占全部资产的比重越小，企业负债的程度越高。权益乘数较大，表明企业负债较多，一般会导致企业财务杠杆率较高，财务风险较大，在企业管理中就必须寻求一个最优资本结构，以获取适当的EPS，从而实现企业价值最大化。再如，在借入资本成本率小于企业的资产报酬时，借入资金首先会产生避税效应（债务利息税前扣除），提高EPS，同时杠杆扩大，使企业价值随债务增加而增加。但是，杠杆扩大也使企业的破产可能性上升，而破产风险又会使企业价值下降，等等。

中国石油的划拨土地得到合理的资产化后，随之而来的对企业的资产、利润等相关财务科目产生影响，也势必将影响企业相关财务指标的变化，也将由此对中国石油的历年的财务报表产生一定程度的影响。对划拨土地的资产进行表示出来对石油企业有着重要的意义，划拨土地资产表示出来后可以改善现在石油企业存在的划拨土地资产沉没问题，可以有效消除国家对于石油企业政策的不公平因素，真正体现出国家政策的公正性。石油企业将其拥有的大量划拨土地进行资产化后，虽然在一定程度上加重了企业的经营压力，但利于企业通过合理的办法来解决资产表示出来后的困难，有利于石油企业的健康长久发展。石油企业也会更加重视国家划拨的闲置土地，有利于有效整合土地资源，也使得国家的土地资源得到更好的利用。因此，石油企业划拨土地的资产表示出来是符合当前土地政策的要求，也是国家和企业对于资源优化配置的有利助推方法。

四、对策

（一）整理企业划拨土地资产。为了避免企业资源的限制和国家土地资源的浪费，中国石油应该将闲置的国家划拨土地整合后归还国家，让国家重新对土地进行评估整理，并运用到真正需要这些土地的方面。而对中国石油来讲，归还国家当初划拨的闲置土地，可以避免占用国家资产形成浪费，与此同时，在土地资产慢慢表示出来的发展趋势下，尽早尽快地将对企业效益无用的土地归还给国家，也可以减少企业在每一年度为土地进行的摊销金额。对处理的土地不再进行摊销，也就节省了一部分管理费用，同时能在土地资产表示出来后依然保持着高额的净利润。将国家划拨的土地资产进行有选择的整合然后归还国家，不仅有利于国家资源的合理配置，而且有助于企业节省自身的费用开支，对国家和中国石油来说是一种双赢的方法。

（二）企业经营活动平衡点的选择。以中石油为代表的中国石油企业，由于其存在大量的国家划拨土地，如果把这些没有进行资产表示出来的土地一次性完全表示出来，势必给企业的经营带来不小的压力。石油企业在得到划拨土地时将获取土地时所缴纳的土地补偿费作为了费用处理，或者以明显低廉不公允的价格计入了资产，这些会计处理无论从金额还是处理方法上都不符合现有土地法的规定。企业将划拨土地资产表示出来就意味着企业必须通过向国家补交土地使用费来使这些土地符合新土地法规定。然而，一次缴清巨额的土地使用权费用对于企业来说困难重重，这或许也是石油企业不愿意将土地资产表示出来的原因之一。为了有效解决这一难题，中国石油可以通过和国家协定在一定年限内，通过规定将每年可供分配的红利中的一部分按合理的比例分期缴纳应该补交的土地使用费。这样可以保证中石油的正常经营过程完成对土地资产的价值表示出来，同时也不会给企业正常经营产生重大影响。

五、总结

我国石油企业划拨土地资产表示出来，是包括存量划拨土地在内的土地资产市场化的发展要求，也是国有企业在未来经营发展中所必须面对的问题。我国石油企业划拨土地资产一旦得到表示出来，将会有大量的土地使用权价值被反映在企业的财务报表中，必将导致石油企业的财务指标发生巨大变化，同时也增加了企业的财务风险和经营风险。我国石油企业正是基于这些因素才不愿意将划拨土地价值进行资产化，这需要国家政策和企业相互协调，也从侧面反映了我国现在急需出台新的土地管理法对这一问题进行有效处理。作为石油企业自身，应该响应国家政策，整理闲置划拨土地归还国家降低由于划拨土地资产而带来的负担。同时，改善经营管理模式降低划拨土地资产化所带来的经营风险。

主要参考文献：

[1]宋璧君.国有划拨土地的有偿使用制度研究[D].中国社会科学研究生院，2013.5.

[2]高茜.国企改革划拨土地处置的法律问题研究[D].西南政法大学，2012.9.

[3]毛竞远.论我国划拨土地使用制度[D].中国海洋大学，2012.5.