公平与纳税人税收遵从选择

税收遵从问题是各国政府面临的一大难题，虽然要实现完全的税收遵从几乎是一个不可企及的目标，我们可以从那些影响纳税人遵从决策的因素中，找到有效的方法，使税制设计和税收环境都能发挥其促进作用，尽可能减少实际的税收不遵从行为，提高税收遵从水平。

纳税人的遵从行为受到多方面的影响，作者将之概括为两大类：理性方面，即纳税人在利益与风险的中选择,遵从度决定于纳税人的风险偏好和期望收益与损失的比较；感性方面，即纳税人对得到的待遇的满意程度，以及社会道德的影响将决定纳税人遵从。虽然纳税人有最大化自己的利益和满意程度的意愿，但实际上，因为税收的强制性，只要利益和满意度达到可接受的水平，通常他们就会做出税收遵从的选择。

美国经济学家丹尼尔・卡尼曼从人的行为心理出发研究经济决策的过程。他发现，人的心理过程可以分为思维和决策，即我们日常所说的推理和直觉，通过事物的可感知性连接了直觉与推理，所以人的知觉是依赖于参照物的。而“在标准的经济分析中，效用决策的结果被假设为完全有禀赋的最终状态决定，因此决策结果的效用是独立于参照物的” 。大量的实验，如：

问题A：你会参与以下吗？

50%的机会赢150美元

50%的机会输掉100美元

如果你的全部财富低于100美元，你的选择会改变吗？

在问题A中，很少有人参与这样的。实验证据表明，大多数人们会拒绝一个各有一半机会赢和输的赌注，除非赢的金额至少两倍于输的金额。当然对于问题二的回答是肯定的。

问题B：你会选择如下中的哪一个？

肯定会输掉100美元

还是

50%的机会赢50美元

50%的机会输掉200美元

如果你的全部财富高于100美元，你的选择会改变吗？

在问题B中，输赢各有50%可能性的赌注似乎比肯定要输的赌注更加吸引人。实验结果显示，这类问题中的回答者往往是风险偏好的。在这里，总财富100美元的变化会影响偏好这一思想并没有受到认真的考虑。（KAHNEMAN和TVERSKY）

实验证明了不但决策结果受到参照物的影响，而且人的决策很大程度上是从直觉出发，也就是参照物所带来的最初知觉。

纳税人只从自身是无法对其遵从或不遵从行为取得的效用进行衡量的，同样也无法知道诸如税率的制订是否合理之类所应当的满意程度。这就要借助一个外在的参照物，通过比较自己与群体的同异找到答案，这就是公平。实践证明，纳税人在感觉到公平的时候更多选择遵从。

一般税收公平是指税负公平，即保证有相同纳税能力的人纳同样的税，不同纳税能力的人纳不同的税，但在税收遵从的角度来看，税收公平包括更广泛的内容。我们将税收分为税率，管理和服务三个方面来看公平问题。

1， 税率

税率是整个税收制度的基础，税率的制订是由政府完成的，虽然随着社会民主的进步，纳税人已经逐步能参与到税率确定的过程中来，但是这种参与也是有限的。实际上，在边际税率不高的情况下，税率在小范围内变动对纳税人遵从以及微观经济体的影响并不显著，其宏观效应远大于微观，所以西方国家可以采用以支定收的预算原则，通过微调税率来平衡预算。

然而税率仍然决定基本的税收公平，通过税率来区别纳税人的负税能力是必须的。通过税率的差别对待，至少能是有相似纳税能力的群体纳同样的税，不同纳税能力的群体纳不同的税。当纳税人看到和他们进行同样经济活动，取得相似收入的人接受和他们一样的税率时，他们会感觉到公平。

虽然从理论上来讲，提高税率会使得逃税的收益上升，纳税人是比较了风险与收益而选择了不遵从行为。但是从实际调查结果来看，更多的纳税人不遵从行为往往是因为他们觉得他们承担了超过他们应该承受的水平的税赋，或者与他们条件相同的人适应的是较低的税率。

所以，要做到更为公平的税制设计，应尽量减少边际税率的数量，减少税收优惠和抵免，扩大税率的区分度，使有不同纳税能力的人明显区分开。因为纳税人状况的多样性，要通过优惠和抵免来达到面面俱到的公平是不可能实现的，那么我们可以反过来，使群内的状况模糊化而群间的界限清晰化。这样纳税人很容易就能判断自己是否得到公平的对待，进而影响到税收遵从。

2，管理

国家对税收的管理主要体现在税收征管工作上，税政管理、税局的投入、征管人员能力、社会纳税环境及纳税人自身状况等都将影响税收征管水平。虽然从理论上讲，较高的逃税处罚和稽查审计力度能提高税收遵从的水平，但是这样的提高毕竟是有极限的。对于选择逃税的纳税人来说，1倍和2倍罚款差别或许能影响他们的选择，10倍和20倍的罚款则几乎没有什么区别。同样，无论从成本还是从效率上，全面的稽查审计也是不必要的，有限的审计使得肯定有人能从逃税中获利。所以最终我们还是要从提高整体社会的纳税意识来提高税收遵从，虽然道德和文化等非正式制度的变迁是一个渐进的过程，不能强求纳税意识实现飞跃式的提高，但是我们可以让越来越多的人参与到纳税中来，使纳税行为成为生活的一部分，从而提高税收遵从。

税收管理的公平主要是要使诚实的纳税人得到相应的奖励，逃税者得到适当的处罚。这些奖励和处罚并不局限与经济方面，更应该融入到纳税人的生活，使他们切身感受到他们处于公平的税收环境下，才能取得最大效果。

我国近年来实行的“金税”工程，推进了税收征管上的系统化，信息化建设的完善，但另一方面，我们应该注意到，影响我国税收管理公平的不仅仅是制度问题。首先，我国税收运行成本高，人员臃肿，效率低下。所有纳税人都希望看到自己缴纳的税金被最有效率的使用。所以控制成本，提高效率，精简机构，从投入和产出的角度来看税收部门的内部管理是必须的。同时，财政预算更加透明化，让纳税人知道自己交纳的税款被用到了哪里，效率如何。其次，税收征管权限不尽合理和越权行为严重，加强管理是必须的。因为我国税收管理分为五个级别，而且国税与地税分离，使得地方上，特别是城市以外地区的税收管理工作容易偏离税收制度的要求，形成人为了税收混乱。这样的行为最容易导致同样的纳税人却缴纳不同的税，然后所有纳税人都选择相同的方法逃税。最后，税务人员的职业素养有待提高，以减少主观因素对税收统一标准的影响。税务人员的专业知识、经验和洞察能力等在收税、稽查和审计时都要发挥重要的作用，国家公务员的选取应该保证最适合的人员加入到税收队伍中来。

我国的纳税环境总体上与西方发达国家差距较大，一方面，诚信机制没有与公民的经济利益直接联系起来，这使逃税的风险仅仅局限在补税和罚款上，公民不会因为信用的下降使经济活动受到很大的局限。另一方面，因为计划经济时代我国并没有实行真正意义上的税收，现在人们的纳税观念还比较淡薄，这使纳税人有意无意的逃避了自己的纳税义务。在诚信机制不能马上建立的条件下，国家要提高公民纳税意识，进而提高税收遵从，可以对诚实的纳税人纳税企业给予奖励，这种奖励体现在诸如对纳税信用凭级，级别高的企业或个人适用简化纳税手续、降低预提税款额度等。对税收的必要性和税收公平进行广泛而不是运动式的宣传,如采用电视公益广告等方式，保证宣传的效果。

3，服务

税收虽然具有强制性，但纳税人在承担纳税义务的同时，也具有相应的权利。税收公平同样体现在义务与权利的对等上，纳税人有权利要求政府提供公共产品和服务，有权监督税收的整个使用过程，有权防止征税者滥用权力侵害纳税者的利益。2001年4月我国重新修订并通过的《税收征收管理法》，强化了对纳税人合法权益的保护。

保障纳税人权利的基本途径包括：第一，在宪法中明确纳税人的法律地位和基本权利，健全税收法律体系的同时，明确纳税人享有参与国家税收事项的各项具体权利。第二，建立税收权力监督制约机制，治理权力腐败、权力滥用，约束过大的自由裁量权，维护纳税人权利。第三，完善权利救济系统，防止税收违法，保障纳税人实体权利的实现。

为切实保证纳税人的权利，税务机关有义务为纳税人提供咨询，与纳税人交流以解决实际问题，研究表明，对税务机关礼貌、尊重的对待纳税人有助与提高纳税人的满意程度，从而提高税收遵从。

我国的税收制度正面临新一轮改革，税收遵从也远没有达到令人满意的水平，将税制与税收工作更有效的结合，是提高我国的税收遵从的根本途径。

作者单位：暨南大学财税系