时间：2022-07-31 06:57:55
摘要：折旧，从会计的角度看实质是固定资产在资产使用年限内系统和合理的分配过程；从税务的角度看其作为合理的成本费用可以在计算应纳税所得额时予以扣除，具有税收挡板的作用。税法赋予企业固定资产折旧方法和折旧年限的选择权，纳税人如果对折旧进行合理的税务筹划，就可以合理地降低企业税负，为企业创造价值。笔者认为折旧纳税筹划应在综合考虑折旧对企业的经营成果、财务状况产生影响的基础上以税收优惠政策为切入点合理筹划，片面追求税后利益最大化不是明智的选择。
关键词：折旧 纳税筹划
一、折旧纳税筹划需要考虑的因素
折旧额计提从本质上来说是固定资产在使用寿命内系统内合理的分配，折旧计提的金额大小不是随意划分的，而是需要参考固定资产的使用年限以及折旧计提的具体方法与净残值。一般来说，企业固定资产净残值不得高于百分之五，但是这一数字总体来说对折旧计提的影响是比较小的，在具体工作中可以不过分考虑。所以，使用年限和具体的折旧方法就应该是我们重点研究的内容。
（一）固定资产使用年限确定方法
固定资产使用年限是指固定资产的预期使用时长，或者通过固定资产的使用所能获得的产品数量，亦或者是所能提供的劳务数量等。通过上述表述可知，固定资产使用年限的确定不是凭空得来的，具体来说，其确定工作主要受到四个方面因素的影响，首先是对生产力或产出量的预估，其次是对使用过程中有形损耗的预估，再次是对其无形损耗的预估，最后还需要参考相关的法律规定或设备使用年限说明。固定资产由于使用寿命较长，一般来说将会全部计入生产成本，但选用不同的折旧年限，计入成本费用的折旧额不同。
（二）折旧方法
目前，在会计实务操作中，比较常见的折旧方法有平均年限法、双倍余额递减法、年数总和法以及工作量法等。虽然固定资产的价值是保持不变的，计提时间的变化对于折旧额总量影响不大，从表面来看似乎不会过分影响企业的总体利润及税费数额。但是，不同的折旧方法却能够影响成本费用计入的折旧额数额，所以折旧方法的选择应该受到更多重视。
二、纳税筹划的依据
根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《财政部国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税[2014]75号）、《财政部国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税[2015]106号）、《国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的公告》（2015年第68号）规定：
纳税筹划的行业领域划分主要有专用设备制造业，铁路、航空航天、船舶以及其他运输设备制造业，计算机通信及其他电子设备制造业等十个领域。
折旧年限包括自建项目所购进的固定资产在内的所有固定资产，在折旧年限上都允许企业按照不低于所得税规定年限的百分之六十进行缩短。
固定资产折旧方法，在加速折旧的选择上可选择双倍余额递减折旧或者年数总和折旧，但加速折旧方法一旦确定就不可随意改变。
关于固定资产的价值扣除确定，根据相关规定，在企业所持有的固定资产当中，凡是单位价值不超过5000元的，允许在计算企业应纳税所得额的时候进行一次性扣除。
研发仪器、设备的特殊规定：①企业于2014年1月1日以后购进的，且专门用作项目研发及相关活动的仪器设备，同时其单位价值不超过100万元的，允许在计算企业应纳税所得额时进行一次性扣除；②十大行业中的小型、微利企业用于研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，可以在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。
三、纳税筹划案例分析
案例1：ABC有限公司属于机械行业，2015年12月购入价值为1200万元的大型生产设备，净残值预估为0，使用年限为5年。该企业预计5年内每年未扣除该项折旧费以前的年利润总额维持在400万元，所得税率为25%。（资金成本率5%）现在有三个方案供选择。
方案一：缩短折旧年限，采用平均年限法计提折旧
方案二：采用双倍余额递减法计提折旧
方案三：采用年数总和法计提折旧
公司采用哪种筹划方案对企业更有利？
分析：
方案一：将折旧年限由5年缩短为3年，采用平均年限法计提折旧
每年应提折旧=1200/3=400万元
折旧的节税支出=400×25%=100万元
节税支出的现值=100×（P/A，5%，6）=272.32万元
方案二：
第一年应提折旧=1200×40%=480万元，第二年应提折旧=（1200-480）×40%=288万元，第三年应提折旧=（1200-480-288）×40%=172.80万元，第四年应提折旧=259.2/2=129.60万元，第五年应提折旧=259.2/2=129.60万元。
节税支出的现值=400×25%×（P/S，5%，1）+（80+288）×25%×（P/S，5%，2）+172.80×25%×（P/S，5%，3）+129.60×25%×（P/S，5%，4）+129.60×25%×（P/S，5%，5）=268.04万元
方案三：
第一年应提折旧=1200×1/3=400万元，第二年应提折旧=1200×4/15=320万元，第三年应提折旧=1200×3/15=240万元，第四年应提折旧=1200×2/15=160万元，第五年应提折旧=1200×1/15=80万元。
节税支出的现值=268.21万元
结论：在三个方案中方案一的节税支出的现值最大即采用缩短折旧年限为60%的平均年限法计提折旧最优。
需要说明的是这里的节税支出并不是真正意义的节税支出。真正意义上的节税支出应在扣减正常折旧的基础上计算。正常折旧对各个筹划方案的影响一样，属与决策无关成本，故不予考虑。在计算结果方面可知，无论是平均年限法、年数总和法还是双倍余额递减法，在使用年限内的折旧额数额都是相等的，所以企业5年内的应纳税额也是相等的。
从财务管理的角度，资金具有时间价值，递延纳税则会产生货币的时间价值。方案一企业在第一年至第三年不纳税，产生的递延纳税融通资金的税务筹划效果最明显。从本质上看，因为货币的时间价值的存在，采用的不同折旧方法则会产生不同的节税效果。
四、折旧纳税筹划应注意的问题
（一）折旧对企业财务的影响
固定资产折旧是一种固定成本，但有别于其他成本支出，固定资产折旧不会产生现金支付现象，但是作为非现金支付的固定成本，在通过计提折旧后却能够从企业现金收入中得到补偿，从而触发现金增加。因此，固定资产折旧也可以被当作一种将固定资产部分转化为现金从而实现投资回收的方式。由此可见，在时间不变的情况下，折旧越多、数额越高，企业所能够获得的新增现金也就越多，所以固定资产折旧操作从本质上对企业的现金流转将会产生极大影响。而由于固定资产是一种固定成本，如果当期折旧额越大，那么也就会让企业表现出来的收益率越低，所以折旧额的大小同时也影响到企业的当期利润。当企业采用缩短折旧年限或加速折旧法时，直接影响成本费用的计算，前期折旧费用增加，利润减少，在利润表中表现为利润总额下降、盈利水平下降，但是现金流量表中却表现为现金增多、流量增大，从而大大提升企业收益的“含金量”。另外在资产负债表中，由于前期折旧费用增加，有可能低估了企业的资产价值。
从案例1的分析可以看出，平均年限法对经营成果及财务状况的影响比较平滑，而双倍余额递减法对财务影响不稳定，会产生企业经营不稳定的错觉，有损企业财务形象。
（二）加速折旧需考虑5年补亏期
案例2：假设ABC有限公司，2011年亏损总额1500万元，2012年-2015年连续盈利，截至2015年，尚未弥补的亏损500万元。若采用5年平均年限法计提折旧预计此后连续5年的每年税前利润总额为200万元。2016年盈利弥补完亏损后，无需纳税；而该公司若采用方案一计提折旧，2016年亏损总额200万元，盈利期后移，而丧失了亏损弥补利益50万元。同样的收益，因为缩短折旧年限比正常平均年限法增加税负200×25%=50（万元）。
从本案例可以看出，亏损企业谨慎选择加速折旧方为上策。税法对补亏期做了严格限定，企业必须根据自身的具体情况，对以后年度的获利水平做出合理估计。特别对一些风险大、盈利不稳定的高科技企业更要合理筹划，避免加速折旧给企业带来不利影响。
（三）享受企业所得税减免优惠政策的企业
案例3：假设ABC有限公司为污水处理企业，属于“所得税优惠3免3减半企业”，2014年-2016年属于免征期，2017年-2019年属于减半期。2015年12月购入一大型设备，成本为1200万元，净残值为4%。（资金成本率5%）现在企业有两个方案供选择。
方案一：采用正常折旧年限10年平均年限法计提折旧；
方案二：享受税收优惠，采用缩短折旧年限为6年计提折旧。
公司采用哪种折旧方案对企业更有利？
分析：
方案一：折旧年限10年
每年应提折旧=1200×（1-4%）/10=115.20万元
整个设备使用期折旧的节税支出=115.20×25%/2×（P/A，5%，3）×（P/S，5%，1）+115.20×25%×（P/A，5%，6）×（P/S，5%，4）=157.58万元
方案二：将折旧年限由10年缩短为6年
每年应提折旧=1200×（1-4%）/6=192万元
节税支出的现值=192×25%/2×（P/A，5%，3）×（P/S，5%，1）+192.5×25%×（P/A，5%，2）×（P/S，5%，4）=135.84万元
结论：方案一的节税支出的现值大于方案二，即企业采用10年折旧年限，放弃税收优惠对企业有利。
从本案例可以看出企业如果正处于所得税减免优惠期，由于减免税期内的各种费用的增加会导致应纳税所得额的减少，从而导致享受的税收优惠减少，因此，企业在享受所得税优惠政策期间购买的固定资产，其折旧费用尽可能多的在优惠期结束后的扣除。而在折旧年限的选择上应尽可能更长一点，便于折旧费用在更长周期内进行扣除；在折旧方法选择上，应该充分考虑能够实现减免税期折旧少、非减免税优惠期折旧多的折旧方法，从而实现把折旧费用安排在减免税优惠期结束后进行扣除的目的，也达到减少正常年度应纳税所得额，充分降低企业所得税的税收数额，进而达到降低税负的目的。
参考文献：
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（作者单位：佛山市青松科技股份有限公司）