妇幼保健机构会计核算办法探讨

提要妇幼保健机构既是事业单位，同时又是专科医院，其账务处理既不能简单地按照《事业单位会计制度》，也不能简单地按照《医院会计制度》来核算，本文探析药品、收入、支出的会计核算。

关键词：妇幼保健；会计核算；药品

中图分类号：F23文献标识码：A

妇幼保健机构是出生医学证明的签发机构，担负着《中华人民共和国母婴保健法》的执法权，从单位性质上说是事业单位。同时，又担负着妇女儿童的疾病预防、控制、治疗、康复等功能。因此，又具有医院的性质。由于妇幼保健机构的双重性质、两重职能，从人员、房舍、设备等各个方面都无法完全区分开来，从而使会计核算既不能完全按照《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》进行账务处理，也无法按照《医院财务制度》、《医院会计制度》进行账务处理。

一、妇幼保健机构现状

建国以来，党和政府十分关心我国妇女儿童的身体健康，妇女儿童健康水平显著提高。但是，随着社会的发展进步，人民生活水平的不断提高，独生子女比例上升，促使妇幼卫生保健需求不断增长。由于妇幼卫生保健需求具有明显的外部效应，它所产生的社会效益，既关系到每个家庭的幸福，又关系到国家的兴旺与民族发展。因此，全社会和各级政府对妇幼卫生保健事业给予足够的重视。

妇幼保健机构是公共卫生服务中的重要组成部分，它覆盖全体妇女和儿童，政府理应承担提供公共卫生服务的职能。调查结果表明，妇幼保健机构的政府拨款收入并没有弥补它的成本消耗。今后，如果院、所分开，保健院市场化，妇保所的生存将难以为继。随着市场经济体制的建立和财政体制改革，妇幼保健机构逐步实行项目管理，进行项目成本核算，根据不同服务项目性质，制定不同的费用政策，按照卫生服务项目合理消耗进行补偿，全面提高妇女儿童健康水平。在政府补偿不足的前提下，妇幼保健机构提供的大量卫生服务，特别是无偿保健服务得不到合理补偿，许多妇幼保健机构开始扩展有偿服务范围，向医疗领域延伸，渴求从这些服务中获取经济收入，弥补妇幼保健工作，补偿不足部分。

《事业单位会计准则》第二条规定：“本准则适用于各级各类国有事业单位”。《医院财务制度》第二条规定：“本制度适用于中华人民共和国境内各级各类独立核算的公立医疗机构，包括综合医院、专科医院、门诊部（所）、疗养院、卫生院等”。

事业单位与医院的账务处理具有相同之处，如净资产类都设有事业基金、固定基金、专用基金、结余分配等科目。但是，更多的是不同之处。笔者认为，妇幼保健机构首先是作为国家职能部门而存在的，因此应以《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》为蓝本，在此基础上，将《医院会计制度》予以融合，以适应妇幼保健机构的双重性。

二、药品、库存物资的核算

《医院会计制度》中设有药品、药品进销差价、库存物资科目，而在《事业单位会计制度》中设有材料科目。笔者认为，应在材料科目下设置药品、库存物资、药品进销差价明细科目，用以核算妇幼保健机构为了开展医疗活动而储存的存货。

《医院财务制度》第二十七条：“库存物资是指医院为开展业务活动及其他活动而储存的材料、燃料、包装物和低值易耗品等。购入的库存物资按实际购入价计价，自制的库存物资按制造过程中的实际支出计价，盘盈的按同类品种价格计价。库存物资要按照计划采购、定额定量供应的办法进行管理。库存物资要合理确定储备定额，定期进行盘点，年终必须进行全面盘点清查，保证账实相符。”第二十八条：“药品是指医院为了开展医疗活动而储存的各类药品。药品管理要严格执行《药品管理法》、药品价格政策和职工基本医疗保险制度的有关规定，并遵循计划采购、定额管理、加速周转、保证供应的原则。医院药品按零售价进行核算，其实际购进价与零售价的差额为进销差价。月末按当月药品销售额和药品综合加成率（或综合差价率）计算药品销售成本。药品必须建立健全出入库制度。药房要正确计算处方销售额并与药品收款额核对相符。”

药品科目核算医院为了开展医疗活动而储存的各类药品的售价成本，包括存放在药库、药房的药品。医院的药品采用售价进行核算，药品的售价与进价的差额在“药品进销差价”明细科目下核算。医院购入的药品验收入库时，按售价借记材料――药品（药库），按进价，贷记银行存款等相关科目，按售价和进价的差额，贷记材料――药品进销差价。药房从药库领取药品时，借记材料――药品（药房），贷记材料――药品（药库）。医院内部领用时，借记事业支出――药品、药品进销差价，贷记材料――药品（药库）。医院销售药品时，借记相关科目，贷记事业收入――药品。月末，结转药品销售成本时，按药品的实际成本，借记事业支出――药品，按计算的本月消耗药品实现的进销差价，借记材料――药品进销差价，按已销药品售价，贷记材料――药品（药房）。药品销售价格变动时，按现存药品调价前后的差价金额调整有关科目。上调时，借记材料――药品（药库），贷记材料――药品进销差价；下调时，借记材料――药品进销差价，贷记材料――药品（药库）。

计算药品销售成本的方法通常有两种：

1、按药品综合加成率计算：

药品综合加成率=药品进销差价期末余额/（药品期末余额-药品进销差价期末余额）×100%

药品销售成本=当期药品销售额/（1+综合加成率）

2、按药品综合差价率计算：

药品综合差价率=本月药品进销差价期末余额/本月药品期末余额×100%

药品销售成本=当期药品销售额×（1-综合差价率）

三、医疗收入与药品收入的核算

《医院会计制度》中设有医疗收入、药品收入科目，而在《事业单位会计制度》中仅设有事业收入科目。因此，笔者认为，应在事业收入下设置医疗收入、药品收入明细科目，用以核算医院在开展医疗业务活动中取得的收入及出售药品取得的收入。

医疗收入分为门诊收入和住院收入，包括挂号收入、床位收入、诊察收入、检查收入、治疗收入、手术收入、化验收入、护理收入和其他收入。

确认医院收入最恰当的时点，住院收入应在住院病人出院并且已结清医疗费用时确认收入最为恰当。在结清住院费用前，病人已对住院费用的总额、治疗的明细项目及治疗效果有了一个充分的了解，并且只要病人结清住院费用，说明病人已对医院提供的医疗服务全部无条件接受，这一服务的风险及所在权才能说转给了病人，收入中的经济利益才能够流入医院，这时才充分满足了收入实现的条件，才能确认收入实现。

门诊病人付费接受服务离开医院后，就可以认为病人对服务满意，经济利益已流入医院，因此门诊收入只有在病人支付医疗费用后才能确认收入，对门诊挂账病人由于其是否支付费用仍有不确定性，只有在其支付医疗费用后才能确认收入。

笔者认为，虽然《医院会计制度》中设有应收在院病人医药费、应收医疗款科目，而对于妇幼保健这样的似事业单位又似医院的机构不必设置这两个会计科目。

在实现医疗收入时，借记现金等相关科目，贷记事业收入――医疗收入。冲减收入时，借记事业收入――医疗收入，贷记有关科目。售出药品时，借记现金等科目，贷记事业收入――药品收入。冲减收入时，借记事业收入――药品收入，贷记有关科目。期末，将本科目余额转入事业结余，结转后，本科目无余额。

四、医疗支出与药品支出的核算

《医院会计制度》中设有医疗支出及药品支出科目，而在《事业单位会计制度》中仅设有事业支出科目。应在事业支出下设置医疗支出、药品支出明细科目，用以核算开展医疗业务活动发生的各项费用及医院药品业务中发生的各项费用。

发生各项费用时，借记事业支出――医疗支出，贷记现金等有关科目，其中医疗活动中领用的药品还扣除药品进销差价。冲减支出时，借记有关科目，贷记事业支出――医疗支出。

发生药品支出时，借记事业支出――药品支出，贷记现金等有关科目。月末，计算分摊本期消耗药品实现的进销差价，借记材料――药品进销差价科目，贷记事业支出――药品支出。冲减支出时，借记有关科目，贷记事业支出――药品支出。

（作者单位：南阳市宛城区妇幼保健院）