"定两头、求中间"巧解标准成本差异分析

摘要:“定两头、求中间”标准成本差异分析方法是一种全新的成本分析计算方法，它克服了传统的分析方法中公式多且复杂、难于记忆和计算的缺点，只利用一套通用的公式便可以解决所有成本项目的标准成本差异的分析，尤其是对于固定制造费用的标准成本差异的分析，利用这种方法更能突出的显示该方法的优点，笔者通过固定制造费用成本差异分析两种方法的比较让读者体验轻松解题的快乐。

关键词:“定两头、求中间” 价格差异 用量差异 总差异

很多人在学习标准成本差异分析的知识时，觉得公式多，文字多，难记忆，难理解，尤其对于固定制造费用的差异分析涉及二因素分析法和三因素分析法更是对复杂的公式难于理解和记忆，并且还要把成本按其性态分为变动成本和固定成本，再分别的进行分析和计算，让初学者一头雾水。如果按照“定两头、求中间”的方法来识记再进行相应的计算和分析那便能十分轻松的掌握这一复杂的计算和分析了。利用该方法可以把直接材料成本差异、直接人工成本差异、变动制造费用和固定制造费用的成本差异都归为一种计算方法，简单易懂，方便快捷。

一、“定两头、求中间”简便标准成本差异分析法

在进行成本差异分析的时候，我们可以用连环替代法来计算价格差异和用量差异，如下图所示：

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通用公式表示如下：

实际成本=实际产量×实际用量×实际单价 ..............(1)

中间点=实际产量×实际用量×标准单价 ..............(2)

标准成本=实际产量×标准用量×标准单价 ..............(3)

（1）- (2) =价格差异

（2）-（3）=用量差异

（1） -（3）=总差异=价格差异+用量差异

下面就所有的成本项目利用“定两头、求中间”方法，用四个例题进行说明。

(一)直接材料成本差异分析

例1：某企业本月生产产品400件，使用材料2500千克，材料单价为0.55元/千克；直接材料的单位产品标准成本为3元，即每件产品耗用6千克直接材料，每千克材料的标准价格为0.5元。根据上述公式计算：

实际成本=实际产量×实际用量×实际单价=400×■×0.55=1375元

中间点=实际产量×实际用量×标准单价=400×■×0.5=1250元

标准成本=实际产量×标准用量×标准单价=400×6×0.5=1200元

价格差异=1375-1250=125元

用量差异=1250-1200=50元

总差异=1375-1200=175元

验算：总差异=价格差异+用量差异=125+50=175元

(二)直接人工成本差异分析

例2：某企业本用生产产品400件，实际使用工时890小时，支付工资4539元；直接人工的标准成本是10元/件，即每件产品标准工时为2小时，标准工资率为5元/小时。根据上述公式计算：

实际成本=实际产量×实际用量×实际单价=400×■×■=4539元

中间点=实际产量×实际用量×标准单价=400×■×5=4450元

标准成本=实际产量×标准用量×标准单价=400×2×5=4000元

工资率差异=4539-4450=89元

人工效率差异=4450-4000=450元

总差异=4539-4000=539元

验算：总差异=89+450=539元

(三)变动制造费用差异分析

例3：某企业本月实际产量400件，使用工时890小时，实际发生变动制造费用1958元；变动制造费用标准成本为4元/件，即每件产品标准工时为2小时，标准的变动制造费用分配率为2元/小时。按上述公式计算：

实际成本=实际产量×实际用量×实际单价=400×■×■=1958元

中间点=实际产量×实际用量×标准单价=400×■×2=1780元

标准成本=实际产量×标准用量×标准单价=400×2×2=1600元

变动制造费用耗费差异=1958-1780=178元

变动制造费用效率差异=1780-1600=180元

总差异=1958-1600=358元

验算：总差异=178+180=358元

(四)固定制造费用的差异分析

例4：某企业本月实际产量400件，发生固定制造成本1424元，实际工时为890小时；企业生产能量为500件即1000小时；每件产品固定制造费用标准成本为3元/件，即每件产品标准工时为2小时，标准1.5元/小时；按上述公式计算：

实际成本=实际产量×实际用量×实际单价=400×■×■=1424元

中间点1=生产能力×标准用量×标准单价=500×2×1.5=1500元

中间点2=实际产量×实际用量×标准单价=400×■×1.5=1335元

标准成本=实际产量×标准用量×标准单价=400×2×1.5=1200元

耗费差异=1424-1500=-76元

闲置能量差异=1500-1335=165元

效率差异=1335-1200=135元

能量差异=165+135=300元

总差异=耗费差异+闲置能力差异+效率差异(三因素分析法)

=耗费差异+能量差异（二因素分析法）

=-76+（165+135）

=224元

验算：总差异=1424-400×3=224元

二、以固定制造费用成本差异分析为例进行简便方法与传统方法的比较

在固定制造费用的差异分析为例来说明传统方法与“定两头、求中间”简便方法之间的巨大差别。下面说明传统方法的二因素分析法和三因素分析法。

(一)传统方法的固定制造费用二因素分析法

公式：固定制造费用能量差异=固定制造费用预算数-固定制造费用标准成本

=固定制造费用标准分配率×生产能量-固定制造费用标准分配率×实际产量标准工时

=（生产能量-实际产量标准工时）×固定制造费用标准分配率

仍以例4为例：

固定制造费用耗费差异=1424-1000×1.5=-76元

固定制造费用能量差异=1000×1.5-400×2×1.5

=1500-1200

=300元

固定制造费用成本差异=实际固定制造费用-标准固定制造费用

=1424-400×3=224元

固定制造费用成本差异=耗费差异+能量差异=-76+300=224元

(二)传统方法的固定制造费用三因素分析法

三因素法是将固定制造费用成本差异分为耗费差异、效率差异和闲置能量差异三部分。其中：耗费差异的计算与二因素分析法相同。不同的是将能量差异进一步分为两部分：一部分是实际工时未达到生产能量而形成的闲置能量差异；另一部分是实际工时脱离标准工时而形成的效率差异。公式如下：

固定制造费用闲置能量差异=固定制造费用预算-实际工时×固定制造费用标准分配率

=（生产能量-实际工时）×固定制造费用标准分配率

固定制造费用效率差异

=实际工时×固定制造费用标准分配率-实际产量标准工时×固定制造费用标准分配率

=（实际工时-实际产量标准工时）×固定制造费用标准分配率

固定制造费用闲置能量差异=（1000-890）×1.5=110×1.5=165元

固定制造费用效率差异=（890-400）×1.5=90×1.5=135元

三、结论

“定两头、求中间”标准成本差异分析方法与传统方法比较，只利用一套通用公式即可解决所有成本项目的标准成本差异分析问题，简单、有效，最重要的是这种方法的公式好理解，易记忆，为广大财务成本管理学习者提供了最简单的方法，保证解题的正确性和解题速度。

参考文献：

[1]林志宏.成本会计[M].西南财经大学出版社.2010年

[2]中国注册会计师协会编.财务成本管理[M]经济科学出版社.2010年CPA考试教材