牧草种植成本核算探析

农业是国民经济的基础，牧草种植业属于农业。随着人们生活水平的提高和我国现代高效奶牛业的发展，对优质牧草的需求正逐步扩大，优质牧草是牛羊马等饲养动物的优质饲料，奶牛饲用苜蓿草可明显提高奶牛产量和牛奶蛋白质含量。三聚氰胺事件发生后，奶牛养殖业对苜蓿草的需求明显增加，由于牧草种植业成本核算涉及企业较少，下面以苜蓿草、苏丹草为例，对牧草种植成本的核算进行探讨分析。

一、牧草种植业生产流程及成本核算要求

牧草种植其生产周期较长，季节性强，其生产流程主要包括:平整土地、松土、耕地、耘地、播种、施肥、灌溉、杂草防除、喷药、收割、晒（烘）干、打捆入库等环节。播种期：东北4-7月份，长江流域3-10月份；收获期：播种当年一般可收割1-2次，两年后每年可收割3-4次；生长期限:4-5年，有的可达6-10年。一般以农场为单位对牧草生产进行直接管理。

牧草种植业成本核算的基本要求如下：一是严格执行国家规定的成本开支范围和费用开支标准；二是正确划分各种产品成本的界限，正确划分收益性支出和资本性支出的界限，正确划分产品生产成本和期间费用，正确划分各个会计期间的产品成本的界限，正确划分不同产品的费用界限，正确划分产成品与在产品的费用界限；三是选择适当的成本计算方法。根据牧草种植业的特点，宜采用品种法进行成本核算。

牧草种植生产成本的构成如下：一是直接成本。直接材料指生产经营过程中实际消耗的材料，种子种苗、肥料、农药、燃料动力以及其他直接材料；直接人工指直接从事生产经营人员的工资、奖金、津贴、补贴、职工福利费、社会保险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费等职工薪酬。但因解除与职工的劳动关系给予的补偿计入当期损益；其他直接支出指机械作业费、灌溉费等。二是间接成本，即制造费用，是各个农场为组织和管理生产所发生的共同费用。包括农场管理人员工资、福利费、社会保险费等职工薪酬；农场折旧费（农场房屋及机械设备等固定资产折旧费）、土地等租赁费、修理费、机物料消耗、取暖费、办公费、水电费、车辆费、运输费、保险费、差旅费、试验检验费、土地使用费、土地开发费摊销、其他。

二、牧草种植生产费用归集及成本核算流程

一是根据成本开支范围规定，审核生产费用支出，确定应计入产品成本的费用和不应计入产品成本的期间费用；二是对生产中所耗用的材料、种子、农药、化肥，可以根据领料凭证编制材料费用分配表，凡是能直接计入成本计算对象的费用直接计入农业生产成本账户，按品种进行分户核算；不能直接计入成本计算对象的费用，先计入制造费用账户，制造费用须按农场分户核算。分录如下:

借:农业生产成本――基本生产成本――直接材料（苜蓿草）

农业生产成本――基本生产成本――直接材料（苏丹草）

制造费用――××农场――各明细科目

管理费用――各明细科目

贷:原材料

三是根据产量工时等记录凭证编制工资费用分配表，直接从事生产经营的职工薪酬计入农业生产成本，农场管理人员职工薪酬计入制造费用。工资分配率=生产工人工资总额÷各种产品生产工时（实际或定额）总数。某种产品应分配工资=该种产品生产工时（实际或定额）×工资分配率。若假设:设立甲乙两个农场，甲农场负责苜蓿草生产，乙农场负责苏丹草生产，则甲农场生产员工薪酬计入苜蓿草成本，乙农场生产员工薪酬计入苏丹草成本。

会计分录:

借：农业生产成本――基本生产成本――直接人工（苜蓿草）

农业生产成本――基本生产成本――直接人工（苏丹草）

制造费用――××农场――工资及福利费

管理费用――工资及福利费

销售费用――工资及福利费

贷：应付职工薪酬

四是发生燃料、动力费、水电费。能直接归属到产品的费用直接计入，不能直接计入产品成本的，可按实际或定额工时比例在各产品之间分配，计入各产品成本。会计分录:

借:农业生产成本――基本生产成本――苜蓿草

农业生产成本――基本生产成本――苏丹草

制造费用――××农场――各明细科目

管理费用――各明细科目

贷：银行存款等

五是计提固定资产折旧费。会计分录：

借:制造费用――××农场――折旧费

管理费用――折旧费

贷:银行存款等

六是以土地出让金方式取得的土地使用权，按照土地使用年限摊销土地使用权费，会计分录：

借:制造费用――××农场――土地使用权费摊销

贷：无形资产――土地使用权

七是缴纳土地租赁费或摊销土地租金，按照土地租赁年限摊销土地租赁费，会计分录：

借：制造费用――××农场――土地租赁费

贷：银行存款或长期待摊费用

八是土地平整开发成本计入无形资产，按照土地使用年限摊销土地开发费用，会计分录：

借：制造费用――××农场――土地开发费

贷：无形资产――土地开发费

九是发生其他费用。会计分录：

借:制造费用――××农场――各明细科目

管理费用――各明细科目

贷:银行存款等

十是制造费用的归集和分配。各农场的制造费用归集后，于月终编制制造费用分配表，可按实际或定额工时比例在各产品之间分配，计入各产品成本。会计分录：

借:农业生产成本――基本生产成本――××苜蓿草

农业生产成本――基本生产成本――××苏丹草

贷:制造费用――××农场――各明细科目

完工产品成本的确定和结转。经过以上费用的分配，各成本计算对象应负担的生产费用已全部计入有关的产品成本明细账，如果当月产品全部收割，晒干打捆，计量入库，所归集的生产费用即为完工产品成本，如果只有部分收割，则宜采用完工百分比法在完工产品与在产品之间进行分配，以确定本期完工产品成本。完工产品百分比=完工产品种植面积÷（完工产品种植面积+月末未完工产品种植面积），月末未完工产品成本=（月初在产品成本+本月生产费用）×完工产品百分比，月末在产品成本=月初在产品成本+本月生产费用-本月完工产品成本或=（月初在产品成本+本月生产费用）×（1-完工产品百分比）。完工产品单位成本=完工产品总成本÷完工产品产量（吨）

会计分录：

借：消耗性生物资产――苜蓿草

消耗性生物资产――苏丹草

贷：农业生产成本――苜蓿草

农业生产成本――苏丹草

已销产品成本结转。已销产品的成本要从产成品账户及其有关明细账户，结转到主营业务成本账户及其有关明细账户，期末消耗性生物资产余额为在产品成本。会计分录：

借:主营业务成本――苜蓿草

主营业务成本――苏丹草

贷：消耗性生物资产――苜蓿草

消耗性生物资产――苏丹草

基本生产成本明细账，产品成本计算单，完工产品成本汇总表具体如表1、2、3所示：

参考文献：

［1］刘萍、陈燕萍主编：《成本会计》，立信会计出版社2011年版。