合理分立企业巧节税

企业分立是指一个企业，依照有关法律、法规的规定，分立为两个或两个以上的企业。其中，原企业解散，分立出的各方分别设立为新的企业，为新设分立（也称解散分立）；原企业存续，而其一部分分出设立为一个或数个新的企业，为派生分立（也称存续分立）。分立前企业的债权和债务，按法律规定和分立协议约定，由分立后的企业承继。总之，原企业从本质上并没有消灭，只是有了新的变化，也正是这种实质上的存续，为进行税收筹划提供了空间。下面，笔者结合实际工作，就分立企业以减轻税收负担的纳税筹划技巧进行案例阐述。

一、分立企业以减轻增值税税负的纳税筹划

（一）以自产初级农产品为原料的生产企业可通过分立进行增值税筹划

筹划思路：根据《增值税暂行条例实施细则》第三十五条的规定，对于直接从事种植业、养殖业、林业、水产业的单位和个人销售的自产初级农产品免征增值税。同时考虑到一般纳税人购进这些农产品时没有进项税额抵扣，《增值税暂行条例》第八条又规定，一般纳税人向农业生产者购买的免税农产品，准予按照买价和13%的扣除率计算可抵扣的进项税额。但对于使用自己生产的农产品，则不予抵扣进项税额。因此，企业如果有自产农产品，可以考虑单独设立相关的子公司负责生产销售自产农产品，从而享受免税待遇。

案例分析1：潍坊市元丰牛奶公司主要生产流程如下：饲养奶牛生产牛奶，将产出的新鲜牛奶进行加工制成奶制品，再将奶制品销售给各大商业公司。奶制品适用17%的增值税税率，进项税额主要由两部分组成：一是向农民个人收购的草料部分可以抵扣13%的进项税额；二是公司水费、电费和修理用配件等按规定可以抵扣进行税额。与销项税额相比，这两部分进项税额数额较小，致使公司的增值税税负较高。已知2012年度从农民生产者手中购入的草料金额为200万元，允许抵扣的进行税额为26万元，其他水电费、修理用配件等进项税额为16万元，全年经营奶制品不含税销售收入为1000万元。根据这种情况，请提出纳税筹划方案。

方案一：元丰牛奶公司不进行分立。

则应纳增值税＝1000×17%－（26＋16）＝128（万元）。

方案二：将饲养场单独分立出来由独立的子公司来经营，元丰公司仅负责奶制品加工厂。

假定饲养场销售给奶制品厂的鲜奶售价为800万元，其他条件不变。

则元丰牛奶公司应纳增值税＝1000×17%－800×13%－16＝50（万元）。

由于农业生产者销售的自产农产品免征增值税，因而饲养场销售鲜奶并不需要缴纳增值税。

由此可见，经过筹划，方案二比方案一减轻增值税税负78万元（128－50）。因此，应当选择方案二。

（二）通过分立企业对增值税纳税人身份进行筹划

筹划思路：对于不同类型、不同行业的企业而言，选择一般纳税人身份和小规模纳税人身份所承担的增值税税负是不同的。由于小规模纳税人购进货物所包含的进项税额不能抵扣，一般认为，小规模纳税人的税负较高。但有时候情况恰恰相反，对于一些产品增值率高，进项税额少的一般纳税人来说，它所承担的增值税税负有时会远远超过小规模纳税人。此时，则可以考虑通过分立企业将一般纳税人转变为小规模纳税人来减轻税收负担。

案例分析2：青岛市华美商品批发公司为增值税一般纳税人，年销售额为140万元，适用于17%的税率。该公司每年所能获得的进项税额比较少，仅为销项税额的50%。根据这种情况，请提出纳税筹划方案。

方案一：华美商品批发公司不进行分立。

则应纳增值税＝140×17%－140×17%×50%＝11.9（万元）。

方案二：华美商品批发公司新设分立为两个企业，年销售额分别为70万元。

公司分立之后，每个企业的年销售额都在80万元以下，符合小规模纳税人的标准，可以按照3%的征收率征税。

则两个企业共需缴纳增值税＝70×3%×2＝4.2（万元）。

由此可见，经过筹划，方案二比方案一减轻增值税税负7.7万元（11.9－4.2）。因此，应当选择方案二。

二、分立企业以减轻营业税税负的纳税筹划

筹划思路：根据《营业税暂行条例》第二条的规定，餐饮业和娱乐业所适用的营业税税率是不同的，餐饮业适用5%的税率，娱乐业适用5%～20%的税率。有些企业同时提供餐饮业和娱乐业的服务，如果这两种经营项目不能够进行独立核算的话，则可以考虑分别由不同的子公司予以经营，以避免从高适用税率。

案例分析3：济南市蓝海大酒店是一家融餐饮和娱乐于一体的企业，该企业经营夜总会、歌厅、舞厅等娱乐项目，同时经营餐饮。由于其内部核算体系不完善，在2012年度，该企业的娱乐业收入和餐饮收入无法准确划分，该公司的总营业额为2000万元，根据企业的估计，其中需要缴纳20%营业税的娱乐项目的营业额应当占到80%。根据这种情况，请提出纳税筹划方案。

方案一：蓝海大酒店不进行分立。

该企业由于没有准确核算娱乐业收入与餐饮业收入，因此，应当一并按照20%的税率征收营业税。

则应纳营业税＝2000×20%＝400（万元）。

方案二：蓝海大酒店将餐饮业分立出来，成立全资子公司，其他条件不变。

则餐饮业应纳营业税＝2000×（1－80%）×5%＝20（万元），

娱乐业应纳营业税＝2000×80%×20%＝320（万元），

合计纳税＝320＋20＝340（万元）。

由此可见，经过筹划，方案二比方案一减轻营业税税负60万元（400－340）。因此，应当选择方案二。

三、分立企业以减轻消费税税负的纳税筹划

筹划思路：根据《消费税暂行条例》第四条的规定，消费税除金银首饰外一般在生产销售环节征收，在零售环节不再征收。因此，相关企业可以考虑将其中某个部门分立出去，成立一家独立核算的批发企业，然后以较低的价格将应税消费品销售给该批发企业，从而减少应纳税销售额。而独立核算的批发企业，只缴纳增值税，不缴纳消费税。

案例分析4：烟台市百丽化妆品有限公司为一家化妆品生产企业，适用于30%的消费税税率，每年生产化妆品20万套，每套成本为180元，批发价为210元，零售价为250元。该公司采取直接对外销售的方式，假定其中有一半产品通过批发方式，一半通过零售方式。根据这种情况，请提出纳税筹划方案。

方案一：百丽化妆品有限公司不进行分立。

则应纳消费税＝（10×210＋10×250）×30%＝1380（万元）。

方案二：百丽化妆品有限公司将其中一个经营部门分立出去成立一家批发公司。

该公司的化妆品先以较低的批发价200元销售给该批发公司，然后再由该批发公司销售给消费者。

则应纳消费税＝（20×200）×30%＝1200（万元）。

由此可见，经过筹划，方案二比方案一减轻消费税税负180万元（1380－1200）。因此，应当选择方案二。

四、分立企业以减轻个人所得税税负的纳税筹划

筹划思路：自2000年1月1日起，为了避免重复征税，个人独资企业停止征收企业所得税，对投资人比照个体工商户征收个人所得税。个体工商户所得税采用5%～35%的超额累进税率，应纳税所得额越高，适用的税率就越高，纳税人的平均税负也就越高。因此，当个人独资企业拥有多项具有相对独立性的经营业务时，可以采用分立个人独资企业的方式创办多家个人独资企业，这样就可以降低每个企业的应纳税所得额，从而降低所适用的税率，并减轻整体税收负担。

案例分析5：山东省日照市市民刘宁创办了一家个人独资企业，该企业经营范围主要是销售商品和加工、修理两项业务，刘宁负责销售商品业务，其妻负责加工、修理业务。在2012年度，该个人独资企业取得销售纯收入50000元（扣除成本、费用、损失和税金），取得加工、修理纯收入25000元（扣除成本、费用、损失和税金）。根据这种情况，请提出纳税筹划方案（为简化计算过程，不考虑投资者的工资和生计扣除）。

方案一：个人独资企业不进行分立。

则应纳个人所得税＝75000×30%－9750＝12750（元）。

方案二：将个人独资企业分立为两个企业，一个由刘宁专营销售业务，一个由其妻专营加工、修理业务。

假定2012年度经营收入不变，则两个个人独资企业共需缴纳个人所得税＝50000×20%－3750＋25000×10%－750＝8000（元）。

由此可见，经过筹划，方案二比方案一减轻个人所得税税负4750元（12750－8000）。因此，应当选择方案二。

五、分立企业以减轻企业所得税税负的纳税筹划

筹划思路：新《企业所得税法》第二十八条规定，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：（1）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；（2）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。如果企业的规模超过了小型微利企业的认定标准，但企业各个机构之间可以相对独立地开展业务，则可以考虑采取分立企业的方式来享受小型微利企业的税收优惠政策，从而减轻企业所得税税收负担。

案例分析6：天津新达货物运输公司共有10个运输车队，每个运输车队有员工70人，资产总额为900万元，每个车队年均盈利28万元，整个公司年盈利总计280万元。根据这种情况，请提出纳税筹划方案。

方案一：天津新达货物运输公司不进行企业分立。

则应纳企业所得税＝280×25%＝70（万元）。

方案二：10个运输车队分别注册为独立的子公司。

企业分立之后，每个子公司都符合小型微利企业的认定标准。

则应纳企业所得税＝28×20%×10＝56（万元）。

由此可见，经过筹划，方案二比方案一减轻企业所得税税负14万元（70－56）。因此，应当选择方案二。

通过以上六个案例的分析可以得知，一般情况下，合理分立企业能够极大地减轻企业的税收负担，防范涉税风险。但是，需要提醒纳税人注意的是，如果分立企业所发生的相关成本大于节税带来的收益则是不经济的方法，也就是说只有分立所发生的相关成本低于少缴纳的税款，这一纳税筹划才是有价值的。另外，纳税人还必须考虑分立企业带来的其他负面影响，通过综合比较后，择优确定纳税筹划方案。

作者单位：山东经贸职业学院