浅谈对综合收益及其他综合收益的理解

中图分类号：F270 文献标识：A 文章编号：1674-1145（2015）05-000-02

摘 要 2014年1月26日，财政部正式颁布了修订后的《企业会计准则第30号―财务报表列报》，从准则的层面提出了“综合收益”、“其他综合收益”的概念和列报要求，本文浅谈对上述概念的理解。

关键词 准则 综合收益 其他综合收益

一、综合收益的概念

新修订的《企业会计准则第30号―财务报表列报》（以下简称CAS 30）第三十二条指出： 综合收益，是指企业在某一期间除与所有者以其所有者身份进行的交易之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动。根据准则的定义，可得公式：综合收益=净利润+其他综合收益

综合收益是由净利润和其他综合收益两部分组成的。净利润包括收入、费用和直接计入当期利润的利得和损失；其他综合收益指直接计入所有者权益的利得和损失。因此，综合收益由四部分组成，分别为：收入、费用、利得、损失。收入费用是利润的组成部分，也比较好理解。但净利润和其他综合收益都包含利得和损失。如何区分？笔者是这样认为的：直接计入当期利润的利得和损失指已经实现的利得和损失，而直接计入所有者权益的利得和损失指尚未实现的利得和损失。综合收益概念的提出，突破了原有的收益观，它不仅仅局限于已经实现的收益，而涵盖了所有的收益，更接近经济收益。净利润是一个熟知的概念，所以，理解综合收益的关键是其他综合收益。

二、其他综合收益的概念

新修订的CAS 30第三十三条指出： 其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。也就是企业非日常活动所形成或发生且不计入当期损益的、会导致所有者权益变动但与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的经济利益的流入或流出。以上定义，也只是给出了一个宽泛的框架，并没有说的很具体，增加了对其他综合收益理解的难度。要想把握其他综合收益，先从准则给的分类进行理解。

三、其他综合收益的分类

要想把握其他综合收益，先从准则对其的分类进行理解。准则要求，其他综合收益按规定分为以下两类：

（一）以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目。这一类主要包括根据 《企业会计准则第9号―职工薪酬》 的规定，重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动。例如设定受益计划义务现值的增加或减少产生的精算利得或损失，计划资产的回报（利息）；根据 《企业会计准则第2号―长期股权投资》的规定，按照权益法核算的在被投资单位以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额。在我国的会计核算实务中，以后会计期间不能重分类为损益的其他综合收益项目， 到目前为止有也只有这两种。

（二）以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目。这一类的其他综合收益项目则比较多。主要有：根据《企业会计准则第2号―长期股权投资》的规定，按照权益法核算的在被投资单位可重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的份额；根据《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》规定，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失；根据《企业会计准则第24号―套期保值》的规定，现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分；根据《企业会计准则第19号―外币折算》的规定，外币财务报表折算差额；根据《企业会计准则第3号―投资性房地产》规定，自用房地产或作为存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产在转换日公允价值大于账面价值部分等等，这一类，以后满足条件可以重分类进损益。

四、其他综合收益的核算

在06版的列报准则中，上述其他综合收益各项目是通过“资本公积―其他资本公积”来核算的，新修订的CAS 30， 要求在会计核算上，设置 “其他综合收益”一级科目，并按项目设置明细科目，对其他综合收益各项目进行会计处理。过去“资本公积― 其他资本公积”科目包含的内容过于繁杂，这种改进，使“其他综合收益”和 “资本公积”核算的内容可以明确地区分开。

简单举例说明 “其他综合收益”科目的运用：

假设某公司在二级市场购入股票作为可供出售金融资产核算：

（一）年末，确认可供出售金融资产公允价值变动，若公允价值上升：

借： 可供出售金融资产― 某股票 （公允价值变动）

贷： 其他综合收益― 可供出售金融资产公允价值变动（税前）

若此项可供出售金融资产公允价值下降，则做相反分录。

（二）如果此项可供出售金融资产公允价值上升，那么，可供出售金融资产公允价值大于其计税基础，还应当确认与该可供出售金融资产有关的所得税影响，调整递延所得税负债：

借： 其他综合收益― 可供出售金融资产公允价值变动（所得税影响）

贷：递延所得税负债

如果是公允价值下降，则调整递延所得税资产：

借： 递延所得税资产

贷：其他综合收益― 可供出售金融资产公允价值变动（所得税影响）

（三）待可供出售金融资产终止到期日时， 将其从 “其他综合收益” 项目转入当期损益。

五、其他综合收益对各报表的影响

（一）对资产负债表的影响

过去，其他综合收益是通过“资本公积―其他资本公积”核算的，按照新修订的CAS 30要求，单独设“其他综合收益”账户核算后，在资产负债表上，所有者权益在过去的实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润的基础上，增加了“其他综合收益”项目，这种变化，使所有者权益更明晰了。

（二）对利润表的影响

根据新修订的CAS 30要求，在利润表的每股收益下增列“其他综合收益”、“综合收益总额”项目。并且要求其他综合收益要区分以后会计期间不能重分类进损益的、以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的两类，各项目按税后净额单独列报。

在合并利润表中，单独列示归属于母公司所有者的综合收益总额和归属于少数股东的综合收益总额。

（三）对所有者权益变动表的影响

其他综合收益对所有者权益变动表的影响较大。所有者权益的组成部分（横向）由过去的实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润四项，增加了其他综合收益，变成的五项。具体表格中，删除了“（二）直接计入所有者权益的利得和损失及其所有的明细项目”，增加了“（二）其他综合收益项目”。导致所有者权益变动的事项（纵向）要列示“综合收益总额”项目。因为构成综合收益的其他综合收益已经在利润表中详细列示，所以所有者权益变动表只列示了总额。合并所有者权益变动表中单独列示归属于母公司所有者的综合收益总额和归属于少数股东的综合收益总额。

（四）对附注披露的影响

报表附注中要披露其他综合收益各项目及其所得税影响，披露当期转出计入当期损益的金额、期初和期末余额及其调节情况。

六、总结

作为一个新的内容，准则也并没有给出其他综合收益一个非常准确具体的概念，但是，随着大家的不断探索研究，在会计实务中不断总结经验，其他综合收益从概念到在报表中的应用必将走向成熟完善。

参考文献：

[1] 企业会计准则30号财务报表列报[S].2014.1.

[2] 丁鑫. 陈智. 其他综合收益在财务报表中列报的改进[J].财会月刊，2015（1）.

[3] 崔岩.关于其他综合收益的会计处理的探究[J].现代商业，2015（1）.

[4] 周萍.财务报表列报准则修订的内容、影响及对策[J].商业会计，2015 （4）.