长期股权投资权益法损益探讨

新会计准则下的长期股权投资权益法核算确认投资收益时，以取得投资时享有被投资单位各项可辨认资产的公允价值份额为基础，对被投资单位的净利润进行差额调整后加以确认，这样使得投资收益的确认更全面化。但是在准则实施的过程中，仍存在不完善的地方，需要进一步探讨。

一、长期股权投资权益法损益确认方法及其问题

［例］2010年4月1日，A公司以货币资金500万元取得B公司40%的股权，当日，B公司可辨认净资产公允价值为1600万元，且与其账面价值相同。A公司取得投资后立刻派人参与B公司的生产经营决策，但未能对B公司形成控制。B公司2010年实现净利润1000万元。2011年2月10日，B公司股东大会宣告分配现金股利20万元，2011年2月15日收到股利。假定不考虑所得税等其他因素。

A公司的账务处理如下：单位为（万元）

2010年4月1日，

借：长期股权投资640（1600×40%）

贷：银行存款500

营业外收入140

2010年12月31日，

借：长期股权投资――B公司（损益调整）400（1000×40%）

贷：投资收益400

2011年2月10日，

借：应收股利20

贷：长期股权投资――B公司（损益调整） 20

2011年2月15日，

借：银行存款 20

贷：应收股利 20

按照以上会计处理方法处理后，投资企业在年末按照享有被投资企业获得的净利润的份额立即确认为投资收益，而不需要等到派发股利后才确认入账。这样处理更体现了权责发生制的要求，因为即使被投资企业在取得利润后没有及时分配股利，但是投资企业的所有者权益增加了，在其报表上能够反映出来。但是笔者认为，这样做会产生虚增投资企业资产，对外误导企业的财务信息使用者，对内影响企业利用收益进行再投资，而且不能体现会计处理要求的谨慎性原则。这是因为，在2010年12月31日确认的投资收益在转化成投资企业的资产之前（即下一年度发放股利之前），由于不在企业的可支配范围之内，且与企业的现金流入并不一致，并不是企业的真正投资利润，若数额较大且持续时间较长，还会造成高投资收益低可用资产的不良后果。尤其是对于投资型企业来说，如果出现这种类似情况，将会夸大可支配利润，很有可能严重影响企业的再投资策略及股利分配等正常经营活动。本例中被投资企业发生的净利润为正数，如果被投资企业发生亏损，也是一样的道理。

二、长期股权投资权益法损益确认问题的对策

为了解决现行规定可能导致的利润虚假现象，笔者建议企业可以增设一个“递延投资收益”账户，在“所有者权益”项目下列示。此科目可以替代上例中2010年12月31日的贷方投资收益科目，即在被投资企业实现净利润的时点，投资企业将享有的被投资企业获得的净利润的份额确认为“递延投资收益”。该账户不能进行分配，只有在年末企业进行其他的利润分配之后，再将此账户下贷方余额转入“利润分配――未分配利润（递延投资收益）”账户中。这个科目不仅从名称上表明该收益的未确认性，更重要的是，它将该部分未收到的长期股权投资收益计入到 “利润分配――未分配利润（递延投资收益）”账户中，避免了企业在进行利润分配活动中将这部分收益混淆，产生不必要的差错。如果下一年度收到被投资企业的股利，则期末将该账户下余额与本年实现的净利润一起结转到“利润分配――未分配利润”账户的贷方，同时将本年利润分配的数额结转到“利润分配――未分配利润”账户的借方；如果长期没有收到股利，则在年末对该账户不进行处理，直至收到股利的年份。同理，如果被投资企业年度亏损，则可使用类似的方法。

根据以上分析，例题中的账务处理应作如下改进：

2010年4月1日：

借：长期股权投资640 （1600×40%）

贷：银行存款500

营业外收入140

2010年12月31日：

借：长期股权投资――B公司（损益调整）400（1000×40%）

贷：递延投资收益400

在A公司进行其他的利润分配之后，

借：递延投资收益 400

贷：利润分配――未分配利润（递延投资收益）400

2011年2月10日，

借：应收股利20

贷：长期股权投资――B公司（损益调整）20

2011年2月15日，

借：银行存款 20

贷：应收股利 20

2011年12月31日，

借：利润分配――未分配利润（递延投资收益）400

贷：利润分配――未分配利润400

参考文献：

［1］中国注册会计师协会：《2010年度注册会计师全国统一考试辅导教材――会计》，中国财政经济出版社2010年版。

［2］财政部会计司编写组：《企业会计准则讲解2010》，人民出版社2010年版。